Rozliczenia podatkowe w konsorcjum

Zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych wykonawcy mogą wspólnie ubiegać się o udzielenie zamówienia. Mowa tutaj o tzw. konsorcjum. Tego rodzaju przedsięwzięcia mogą istnieć także na innych gruncie. Tym niemniej, zawarcie przez wykonawców umowy konsorcjum powoduje, że zasady płatności wynagrodzenia czy wystawiania faktur są nieco inne niż ma to miejsce w przypadku pojedynczego wykonawcy. Co oczywiste, rozliczenia podatkowe w konsorcjum też będę musiały uwzględniać fakt, że po stronie wykonawcy istnieje wielość podmiotów. Więcej informacji na ten temat znajdziecie Państwo w poniższym wpisie.

Rozliczenia wzajemne konsorcjantów

Umowa konsorcjum to tzw. umowa nienazwana. Jak wyjaśnił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 10 września 2015 r., sygn.akt II CSK 630/14 „Dopuszczalność zawierania umowy konsorcjum wynika z zasady swobody umów (art. 353 ze zn. 1 KC). Konsorcjum nie ma osobowości prawnej; jest umową pomiędzy dwoma podmiotami lub większą ich liczbą (osobami prawnymi, fizycznymi, ułomnymi osobami prawnymi – spółkami osobowymi), zawieraną w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W wyniku zawarcia takiej umowy nie powstaje osobny byt prawny posiadający zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych. Taką zdolność posiadają wyłącznie członkowie tworzący konsorcjum…Treść wewnętrznego porozumienia pomiędzy uczestnikami konsorcjum decyduje o rodzaju więzi prawnej między nimi i zakresie samodzielności uczestnika, w działaniach względem zamawiającego”. Skoro zatem konsorcjum jest umową nienazwaną oznacza to, że sposób rozliczeń w ramach samego konsorcjum, ale także pomiędzy konsorcjum a zamawiającym musi zostać precyzyjnie określony w umowach.

Spotyka się różne modele konsorcjów, w których różnie ustalane są wzajemne rozliczenia wykonawców je tworzących oraz tych wykonawców i podmiotów trzecich. Generalnie konsorcja dzielimy na:

•             finansowe, w których wykonawcy dzielą pomiędzy sobą przychody i koszty, najczęściej procentowo,

•             rzeczowe, w których wykonawcy dzielą pomiędzy sobą zadania do wykonania w ramach kontraktu,

•             mieszane, w których wykonawcy dzielą pomiędzy sobą zadania, ale i tak rozliczają się procentowo.

Od wykonawców zależy, który z modeli wybiorą, a zatem treść umowy konsorcjum ma wpływ na wzajemne rozliczenia podmiotów je tworzących. To będzie miało z kolei wpływ na to jak rozliczyć podatki w konsorcjum.

Podatki dochodowe w konsorcjum

Jeżeli chodzi o rozliczenie w podatku PIT lub CIT to podstawową kwestią jest to, że konsorcjum nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Konsorcjum tu umowa, wspólne przedsięwzięcie, w którym podatnikiem jest każdy wykonawca oddzielnie. Żadna z ustaw o podatku dochodowym nie definiuje konsorcjum, ale określają one sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia. To jakie rozwiązania zostaną przyjęte w pierwszej kolejności określa umowa, dalej za umową „idąc” determinuje sposób rozliczenia dochodów z konsorcjum w podatkach dochodowych. Umowa konsorcjum może przewidywać na przykład, że każdy z uczestników konsorcjum ponosi koszty we własnym zakresie realizując określone czynności, a uzyskiwany przychód dzielony jest między członków konsorcjum proporcjonalnie do realizowanych czynności. Przy konsorcjum finansowym dla odmiany zyski będą rozliczane według określonych w umowie proporcji. I tak, art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Podobne zapisy znajdziemy w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy skarbowe przyznają, że „określając wysokość przychodów podatkowych przypadających na danego członka Konsorcjum, jak również wysokość kosztów, podstawę opodatkowania i wysokość zobowiązania podatkowego, należy w pierwszym rzędzie kierować się zapisami umowy konsorcjum i zawartymi w niej uregulowaniami (tak np. Interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2024 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.683.2023.3.RK). Co, istotne do przychodów konsorcjanta należy zaliczyć taką część tę część wynagrodzenia jaka jest mu przypisana na podstawie wystawionych faktur, bądź not księgowych. Wynagrodzenie to stanowi dla danego konsorcjanta kwotę należną, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dla podmiotu opodatkowanego ryczałtem i przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodam też, iż często zdarza się tak, że lider konsorcjum otrzymuje dodatkowe wynagrodzenie za zarządzenia, obsługę wspólnego przedsięwzięcia. Wówczas podatek dochodowy od takiego wynagrodzenia opodatkowuje on sam, co potwierdzają organy skarbowe (por. interpretację Dyrektora KIS z 5.9.2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.367.2022.2.IK).

Rozliczenia VAT w ramach konsorcjum

To jak rozliczyć podatek od towarów i usług w ramach konsorcjum czasem nie jest specjalnie łatwe. Wiele się pisze i mówi na temat rozliczenia w podatku VAT w omawianym zakresie. Nadal aktualny jest pogląd, że konsorcjum nie może być podatnikiem VAT, nawet jeżeli do złudzenia przypomina spółkę cywilną. Podatnikami VAT w zakresie czynności opodatkowanych tym podatkiem, wykonywanych na podstawie umowy konsorcjum są strony konsorcjum w zakresie takim, jaki wynika z zawartej między nimi umowy.

Umowy konsorcjum mogą tak układać stosunek wykonawców względem siebie, że stanowią one podmioty równoległe, ale może być też tak, że konsorcjanci działają na zasadach podobnych jak ma to miejsce w przypadku umowy podwykonawczej. Wówczas lider występuje na zewnątrz. W przypadku pierwszym  wzajemne rozliczenia członków konsorcjum nie podlegają VAT. Wykonawcy rozliczają się wystawiając sobie noty obciążeniowe, a nie faktury VAT. Potwierdza to teza wyroku NSA z dnia 28 stycznia 2021 r., sygn.akt I FSK 1685/20, zgodnie z którą „W przypadku braku wzajemnych świadczeń między członkami konsorcjum, rozliczenia pomiędzy nimi mają charakter wewnętrzny, zaś okoliczność, że członkowie i lider zachowują odrębny status podatników podatku od towarów i usług nie powoduje, że dochodzi między nimi do świadczenia usług. Innymi słowy, rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi”.

W przypadku drugim wykonawcy wchodzący w skład konsorcjum wybierają podmiot, który jest odpowiedzialny za rozliczenia z kontrahentem konsorcjum. W tym modelu lider świadczy usługę na rzecz zamawiającego, a pozostali wykonawcy świadczą usługę na rzecz lidera jak podwykonawcy i mają obowiązek wystawiania faktur dokumentujących te usługi. W takim modelu można mówić o świadczeniu usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Syntetyzując, rozliczenia podatkowe w konsorcjum zależne będą od tego jaki model tej umowy zostanie przyjęty. Możliwe jest więcej niż jedno rozwiązanie. Dlatego sugerowanym jest aby np. chcąc wspólnie wykonywać roboty budowlane z innymi podmiotami wziąć pod uwagę nie tylko stricte względy ekonomiczne czyli przewidywany przychód ale także dobrze jest już przy zawieraniu umowy zastanowić się jak będą rozliczane podatki z tego tytułu.